案情摘要

甲公司（民营企业，卖方）与乙公司（国有企业，买方）签订大宗货物买卖合同，约定采用固定总价方式结算。合同履行期间，国家先后两次下调增值税税率，累计下调4个百分点，导致合同项下增值税税额减少逾四千万元。

双方就该“税差”利益归属产生争议：

甲公司主张：税差应归其所有。理由为合同约定固定总价，自身系法定纳税义务人，税率调整未增加买方支出，属正常商业风险；

乙公司主张：税差应归己方。理由为其作为国企及“最终纳税义务人”，税率调整属不可预见的情势变更，若不返还税差将造成国有资产流失。

本案核心在于：在无特别约定的固定总价合同中，因国家政策导致增值税税率下调所产生的税差利益，应归属于哪一方？

争议焦点提炼

1.固定总价是否锁定“价税合计”总额？

2.增值税税率下调是否构成《中华人民共和国民法典》第五百三十三条规定的“情势变更”？

3.买方是否因“最终负税人”身份或国企属性而享有税差请求权？

多维专业观点分析

观点一：固定总价条款已内化税收成本，税差利益依法应归属卖方

理论依据：

《中华人民共和国民法典》第五百零九条规定：“当事人应当按照约定全面履行自己的义务。”固定总价合同的本质在于价格风险一次性分配。虽增值税为价外税，但交易双方完全可通过“含税总价”方式将税负纳入整体对价。一旦合同明确“固定总价”且未保留“价税分离”或“税率联动”机制，即视为卖方已将缔约时的税率预期计入报价，并自愿承担未来税率变动的风险与收益。

实务支撑：

在（2024）赣1123民初3417号案中，法院明确指出：“合同未约定税率调整后价款调整条款，则税率下调的税差收益应归属于纳税人（卖方），买方无权主张调整合同总价。”

（2025）粤01民终10396号判决亦强调：“合同虽约定开具16%发票，但未约定税率调整可扣减货款，故买方要求扣减税差无法律依据。”

结论：固定总价即锁定“价税合计”，税差系卖方因政策红利获得的合法经营收益，买方无权主张支付时扣减或支付后主张返还。

观点二：增值税税率调整属于可预见的商业风险，不构成情势变更

理论依据：

《中华人民共和国民法典》第五百三十三条规定的情势变更需同时满足四项要件：（1）基础条件发生重大变化；（2）缔约时不可预见；（3）不属于商业风险；（4）继续履行显失公平。

然而，自2016年“营改增”以来，增值税税率已历经多次调整（17%→16%→13%），此类宏观调控具有周期性与可预期性，司法实践普遍将其归入商业风险范畴。

实务支撑：

（2024）赣1123民初3417号判决认定：“税率调整的税差收益或损失应由纳税人自行承担，不属于显失公平的情形。”

最高法相关指导精神亦表明：“国家税收政策调整如未导致合同目的无法实现，一般不宜适用情势变更。”

结论：本案税率累计下调4%，远未达到司法实践中通常认可的“显失公平”阈值（如15%—20%成本变动），且乙公司作为专业国企，理应预见到长期合同履行期内税率变动的可能性，故情势变更主张难以成立。

观点三：国企身份不能成为突破合同约定的合理依据，“最终负税人”这一概念无法直接转化为合同权利

理论依据：

《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条明确规定销售方为法定纳税人。尽管增值税具有转嫁性，但税负的实际承担者并不等同于合同价款调整请求权的主体。买方支付固定总价后，其经济负担便已确定；税率下调仅导致卖方实际缴纳税款减少，买方并未因此额外支付任何款项。

此外，《中华人民共和国企业国有资产法》第三条虽规定国有资产属国家所有，但国企在商事活动中系平等民事主体，不得以“防止国有资产流失”为由单方变更合同条款，否则将破坏契约精神与市场公平。

实务支撑：

（2024）赣1123民初3417号判决指出：“即便买方为国企，其主张‘税差归国家’亦缺乏合同依据和法律依据。”

最高法在涉民营企业产权保护典型案例中强调：“税收利益分配应以合同约定和税法规定为准，不得因企业所有制性质区别对待。”

结论：税法中的“最终负税”属于经济范畴，而非法律权利；国企身份不应成为突破合同严守原则的“特权”。

倾向性观点：税差利益应归属卖方甲公司

综合上述分析，在无特别约定的固定总价合同下，因国家下调增值税税率而产生的税差利益，应归属于卖方（甲公司）。理由如下：

（一）合法性：符合合同严守与税法基本原则

合同约定优先于事后政策调整；

卖方作为法定纳税人，依法享受税率下调带来的现金流改善，符合税收激励目的；

司法实践始终秉持“有约从约、无约从法”的裁判原则。

（二）合理性：风险与收益对等，符合商业逻辑

卖方在签约时已将税率因素纳入定价考量，承担了税率上调的风险，故而应享有下调的收益；

若允许买方事后主张税差，将变相鼓励其规避合同风险，损害交易稳定性。

（三）合情性：平等保护各类市场主体

民营企业合法权益应受到同等保护；

以“国有资产”之名否定契约效力，实则构成对民营企业的不当利益剥夺，违背公平竞争原则。

（四）政策导向：契合优化营商环境国家战略

当前司法政策强调“鼓励交易、稳定预期”；

法院/仲裁委应慎用情势变更，避免以公共利益为由干预正常市场安排。

结语

“固定总价”四字，蕴含着意思自治与风险自担的契约精神。增值税税率调整是国家宏观调控的常态工具，市场主体应在缔约阶段通过条款设计合理分配风险，而非寄希望于事后以“情势变更”或“国家利益”重新洗牌。唯有秉持合同严守、平等保护与风险自担原则，方能构建真正法治化、可预期的营商环境。

（本文作者：盈科杨旭律师 来源：微信公众号 盈科成都律所）